МСФО 9, Финансовые инструменты

Это статья о финансовых инструментах. Она покрывает:

• признание
• оценку финансовых активов
• оценку финансовых обязательств
• прекращение признания
• реклассификацию
• обесценение

Признание финансовых активов и обязательств

В соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» компания признает финансовый актив или финансовое обязательство, когда она становится стороной договора по этому инструменту. Например, если компания получает твердый заказ на товары от покупателя, ей следует отложить признание торговой дебиторской задолженности до тех пор, пока хотя бы одна из сторон не выполнит обязательства по контракту. Обычно это происходит, когда товары отправлены или доставлены. Однако, напротив, форвардный контракт или опцион признается на дату обязательства, если он подпадает под действие МСФО (IFRS) 9.

За исключением торговой дебиторской задолженности, компания оценивает финансовый актив или финансовое обязательство при первоначальном признании по справедливой стоимости. Порядок учета затрат по сделке, непосредственно связанных с приобретением или выпуском, зависит от категории оценки инструмента.

Оценка финансовых активов

Финансовый актив оценивается по справедливой стоимости через прибыль или убыток (FVTPL), за исключением случаев, когда он оценивается по амортизированной стоимости или по справедливой стоимости через прочий совокупный доход (FVTOCI). Классификация зависит как от бизнес-модели компании по управлению финансовыми активами, так и от характеристик договорных денежных потоков финансового актива.
 

Финансовый актив оценивается по амортизированной стоимости, если:

(i) финансовый актив удерживается в рамках бизнес-модели, целью которой является удержание финансовых активов для получения предусмотренных договором денежных потоков, и

(ii) договорные условия финансового актива приводят к возникновению в определенные даты потоков денежных средств, которые представляют собой исключительно выплаты основной суммы долга и процентов на непогашенную сумму основного долга.

Финансовый актив оценивается по справедливой стоимости через прочий совокупный доход (FVOCI), если:

(i) финансовый актив удерживается в рамках бизнес-модели, цель которой достигается как за счет получения предусмотренных договором денежных потоков, так и за счет продажи финансовых активов, и

(ii) договорные условия финансового актива приводят к возникновению в определенные даты потоков денежных средств, которые представляют собой исключительно выплаты основной суммы долга и процентов на непогашенную сумму основного долга.

Компания может принять безотзывное решение при первоначальном признании в отношении инвестиций в долевые инструменты, которые будут оцениваться по справедливой стоимости через прочий совокупный доход (FVOCI), если они не предназначены для торговли.

МСФО (IFRS) 9 разрешает при первоначальном признании классифицировать финансовый актив как оцениваемый по справедливой стоимости через прибыль или убыток (FVTPL), если это устранит или значительно уменьшит «учетное несоответствие». Это несоответствие может возникнуть при оценке активов или обязательств или признании прибылей и убытков по ним на разных основах.
 

Оценка финансовых обязательств

Оценить финансовые обязательства проще, чем финансовые активы. Почти все финансовые обязательства оцениваются по амортизированной стоимости, что означает, что финансовые расходы отражаются в составе прибыли или убытка на основе эффективной процентной ставки. Финансовые обязательства, предназначенные для торговли, включая обязательства по производным финансовым инструментам, оцениваются по справедливой стоимости через прибыль или убыток (FVTPL).

Как и в случае с финансовыми активами, при первоначальном признании компания может определить финансовое обязательство как такое, которое будет оцениваться по справедливой стоимости через прибыль или убыток (FVTPL), если это устранит или значительно уменьшит «учетное несоответствие».

Если у компании есть финансовое обязательство, которое оценивается по справедливой стоимости через прибыль или убыток (FVTPL), справедливая стоимость обязательства может зависеть от кредитоспособности компании. В результате, когда кредитоспособность компании ухудшается, справедливая стоимость обязательства обычно снижается, что приводит к получению прибыли от изменения справедливой стоимости. А когда кредитоспособность компании улучшается, справедливая стоимость обязательства обычно увеличивается, что приводит к получению убытка от изменения справедливой стоимости. МСФО (IFRS) 9 требует, чтобы изменения справедливой стоимости финансового обязательства, оцениваемого по справедливой стоимости через прибыль или убыток (FVTPL), связанные с изменениями кредитного риска по этому обязательству, должны быть представлены в составе прочего совокупного дохода, а не в составе прибыли или убытка. Это не применяется в тех случаях, когда такой подход может создать или увеличить несоответствие в учете.
 

Прекращение признания

Прекращение признания – это списание всего или части актива или обязательства из отчета о финансовом положении.

Прекращение признания финансового актива

Компания прекращает признание финансового актива, когда истек срок действия договорных прав на потоки денежных средств от финансового актива, или она передает финансовый актив таким образом, что он соответствует критериям прекращения признания. Компания передает финансовый актив, если она передает договорные права на получение потоков денежных средств от финансового актива или если она сохраняет договорные права на получение потоков денежных средств от финансового актива, но принимает на себя договорное обязательство выплатить потоки денежных средств третьей стороне. Компания также оценивает, в какой степени она сохраняет риски и выгоды, связанные с владением финансовым активом.

При прекращении признания финансового актива разница между балансовой стоимостью и полученным возмещением признается в составе прибыли или убытка. Если компания не передает и не сохраняет за собой практически все риски и выгоды, связанные с владением переданным активом, и сохраняет контроль над переданным активом, компания продолжает признавать переданный актив в пределах своего продолжающегося участия.

Прекращение признания финансовых обязательств

Компания должна прекратить признание финансового обязательства в своем отчете о финансовом положении, когда обязательство погашено, аннулировано или срок его действия истек.

Обмен между существующим заемщиком и кредитором долговых инструментов с существенно разными условиями учитывается как погашение первоначального финансового обязательства и признание нового финансового обязательства. Аналогично, существенное изменение условий существующего финансового обязательства учитывается путем погашения первоначального финансового обязательства и признания нового финансового обязательства.

Реклассификация

Когда и только когда компания меняет свою бизнес-модель управления финансовыми активами, она должна реклассифицировать все затронутые финансовые активы. Реклассификация должна применяться перспективно с даты реклассификации. Компания не должна пересчитывать ранее признанные прибыли, убытки или уже признанные проценты.

Финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток (FVTPL), и инвестиции в капитал, оцениваемые по справедливой стоимости через прочий совокупный доход (FVOCI), не подпадают под требования реклассификации МСФО (IFRS) 9.

Финансовые обязательства никогда не реклассифицируются.

Обесценение

За исключением инвестиций в долевые инструменты, финансовые активы, классифицированные по амортизированной стоимости или по справедливой стоимости через прочий совокупный доход (FVTOCI), должны тестироваться на предмет обесценения в конце каждого отчетного периода.

В МСФО (IFRS) 9 предусмотрен общий подход к обесценению, в котором проводится различие между «ожидаемыми кредитными убытками за 12 месяцев» и «ожидаемыми кредитными убытками за весь срок». Ожидаемые кредитные убытки представляют собой приведенную стоимость всех недостающих денежных средств (разница между денежными потоками, причитающимися компании, и денежными потоками, которые компания ожидает получить) в течение ожидаемого срока действия финансового инструмента. Ожидаемые кредитные убытки должны измеряться таким образом, чтобы отражать беспристрастную и взвешенную по вероятности сумму, которая определяется путем оценки диапазона возможных результатов, временной стоимости денег и обоснованной и подтверждаемой информации.

Решение о том, рассчитывается ли резерв под убытки на основе ожидаемых кредитных убытков за 12 месяцев или ожидаемых кредитных убытков за весь срок, зависит от того, произошло ли значительное увеличение кредитного риска с момента первоначального признания. Увеличение кредитного риска отражается изменением риска дефолта в течение ожидаемого срока действия финансового актива. При проведении оценки компания должна учитывать разумную и подтверждаемую информацию, доступную без чрезмерных затрат или усилий, которая свидетельствует о значительном увеличении кредитного риска с момента первоначального признания. Если финансовый инструмент имеет низкий кредитный риск на отчетную дату, то компания может предположить, что кредитный риск существенно не увеличился с момента первоначального признания. Низкий кредитный риск основан на внутренних рейтингах кредитного риска компании или других приемлемых методах.

Если кредитный риск финансового актива не увеличился значительно с момента первоначального признания, компания рассчитывает ожидаемые кредитные убытки за 12 месяцев. Это означает, что ожидаемые кредитные убытки рассчитываются на основе событий дефолта, которые возможны в течение 12 месяцев с отчетной даты. Если кредитный риск значительно увеличился с момента первоначального признания, компания рассчитывает ожидаемые кредитные убытки за весь срок. Это означает, что ожидаемые кредитные убытки рассчитываются на основе всех возможных событий дефолта в течение ожидаемого срока действия финансового инструмента. На каждую отчетную дату компания оценивает, значительно ли увеличился кредитный риск, связанный с финансовым активом, с момента первоначального признания. В отношении торговой дебиторской задолженности, договорных активов и дебиторской задолженности по аренде может применяться упрощенный подход. Этот подход позволяет компании всегда рассчитывать ожидаемые кредитные убытки как равные ожидаемым кредитным убыткам за весь срок действия.

Если происходит фактическое событие дефолта и финансовый актив становится кредитно-обесцененным, ожидаемые кредитные убытки за весь срок рассчитываются как разница между валовой балансовой стоимостью актива и приведенной стоимостью ожидаемых будущих денежных потоков.

Для финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, резерв под возможные потери признается в отношении ожидаемых кредитных убытков. Это уменьшает чистую балансовую стоимость финансового актива. Изменения резерва в течение года относятся (или кредитуются) на прибыль или убыток.

Для финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход (FVOCI), корректировка чистой балансовой стоимости финансового актива в отношении ожидаемых кредитных убытков не производится. Это связано с тем, что финансовый актив должен оцениваться по справедливой стоимости. Вместо этого увеличение (или уменьшение) ожидаемых кредитных убытков относится (или кредитуется) на прибыль или убыток с соответствующей корректировкой на прочий совокупный доход.

Правила отличаются для приобретенных или созданных кредитно-обесцененных финансовых активов. Это финансовые активы, которые уже являются кредитно-обесцененными при первоначальном признании. На каждую отчетную дату компания признает сумму изменения ожидаемых кредитных убытков за весь срок как прибыль или убыток от обесценения в составе прибыли или убытка.
 

Подготовленно членом экзаменационной команды DipIFR.