Часть 3: Резюме и детальные примеры
Это последняя статья в серии из трех статей, в которых рассматривается учет основных средств с применением МСФО (IAS) 16 «Основные средства». Это особенно важная область программы курса «Финансовая отчетность» (FR), а также важные предполагаемые знания для экзамена по курсу «Стратегическая корпоративная отчетность» (SBR).
Эта статья предназначена для того, чтобы обобщить некоторые из ключевых вопросов, изложенных в предыдущих двух статьях, и предоставить вам дополнительные примеры, включая некоторые более детальные вопросы.
Как указано в первых двух статьях, четыре ключевые области учета основных средств, с которыми вы должны убедиться, что знакомы, это:
Элементы стоимости основного средства включают:
ПРИМЕР 1
1 марта 20Х0 года компания Yucca Co приобрела машину у компании Plant Co при следующих условиях:
| $ |
|---|---|
Цена машины по прейскуранту | 82,000 |
Ввозная пошлина | 1,500 |
Стоимость доставки | 2,050 |
Стоимость установки | 9,500 |
Предпроизводственное тестирование | 4,900 |
Покупка пятилетнего контракта на техническое обслуживание у компании Plant Co | 7,000 |
В дополнение к вышеуказанной информации, компания Yucca Co получила торговую скидку в размере 10% от первоначальной прейскурантной цены машины и скидку при расчете в размере 5%, если оплата будет получена в течение одного месяца с момента покупки. Компания Yucca Co оплатила машину 25 марта 20Х0 года.
Требуется
Объясните, каким образом должна быть учтена информация, приведенная выше, в финансовой отчетности компании Yucca Co за год, закончившийся 28 февраля 20Х1 года.
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 1).
ПРИМЕР 2
Строительство нового магазина компании Ham Co началось 1 апреля 20Х1 года. На строительство были понесены следующие расходы:
| $000 |
|---|---|
Стоимость земли | 4,500 |
Вознаграждение архитектора | 620 |
Стоимость подготовки площадки | 1,650 |
Материалы | 7,800 |
Прямые затраты на оплату труда | 11,200 |
Юридические услуги | 2,400 |
Общие накладные расходы | 940 |
Магазин был достроен 1 января 20Х2 года и введен в эксплуатацию после его открытия 1 апреля 20Х2 года. Компания Ham Co взяла заем в размере $25 млн 1 апреля 20Х1 года для оказания помощи в строительстве нового магазина (который соответствует определению квалифицируемого актива в соответствии с МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям»). Процентная ставка по займу составляет 8% годовых, и он подлежит погашению 1 апреля 20Х4 года.
Требуется
Рассчитайте сумму, которая должна быть включена в состав основных средств в отношении нового магазина, и опишите влияние, которое вышеуказанная информация окажет на отчет о прибыли или убытке (если таковое имеется) за год, закончившийся 31 марта 20Х2 года.
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 2).
Последующие затраты
Последующие затраты, связанные с объектом основных средств, могут быть признаны только в том случае, если они соответствуют обычным критериям признания:
(а) существует вероятность того, что будущие экономические выгоды, связанные с объектом, будут получены компанией; и
(b) стоимость объекта может быть надежно оценена.
Большая часть последующих расходов, вероятно, будет связана с доступом к уже имеющимся экономическим выгодам (например, ремонт и техническое обслуживание). Такие затраты должны отражаться в отчете о прибыли или убытке в том периоде, в котором они были понесены. Однако, если какие-либо затраты соответствуют указанным выше критериям признания, их следует капитализировать как часть основных средств.
ПРИМЕР 3
1 марта 20Х2 года компания Yucca Co приобрела у компании Plant Co пакет обновлений по цене $18,000 для машины, первоначально купленной в 20Х0 году (пример 1). Работа по обновлению заняла в общей сложности два дня, в течение которых к машине были добавлены новые компоненты. Компания Yucca Co согласилась приобрести пакет обновлений, поскольку новые компоненты приведут к сокращению времени производства на единицу продукции на 15%. Это позволит компании Yucca Co увеличить производство без необходимости покупать новую машину.
Требуется
Объясните, следует ли капитализировать дополнительные расходы как часть основных средств или отнести на расходы в отчете о прибыли или убытке за год, закончившийся 28 февраля 20Х3 года.
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 3).
Амортизация
Амортизация – это систематическое распределение амортизируемой стоимости актива в течение срока его полезного использования. Другими словами, амортизация применяет концепцию начисления к капитализированной стоимости внеоборотного актива и сопоставляет эту стоимость с периодом, к которому она относится.
Методы амортизации
Существует много методов начисления амортизации внеоборотных активов, самими распространенными из которых являются:
ПРИМЕР 4
Основное средство было куплено 1 апреля 20Х0 года за $200,000 и амортизируется по ставке 25% по методу уменьшаемого остатка.
Требуется
Подготовьте выдержки из отчета о финансовом положении и отчета о прибыли или убытке за год, закончившийся 31 марта 20Х2 года.
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 4).
Срок полезного использования и ликвидационная стоимость
МСФО (IAS) 16 требует, чтобы оценки срока полезного использования и ликвидационной стоимости пересматривались в конце каждого отчетного периода. Если какая-либо из них значительно изменится, это изменение должно учитываться в течение оставшегося срока полезного использования. Это называется перспективной, а не ретроспективной корректировкой.
ПРИМЕР 5
Машина была куплена 1 апреля 20Х0 года за $120,000. Было оценено, что по состоянию на эту дату актив имел ликвидационную стоимость в размере $20,000 и срок полезного использования 10 лет. 1 апреля 20Х2 года ликвидационная стоимость была пересмотрена и составила всего $15,000, а оставшийся срок полезного использования был признан равным пяти годам.
Требуется
Продемонстрируйте, каким образом будет учтена машина за годы, закончившиеся 31 марта 20Х1, 20Х2 и 20Х3 годов, и подготовьте выдержки из отчета о прибыли или убытке и отчета о финансовом положении за каждый год.
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 5).
Амортизация существенных компонентов
Некоторые активы могут состоять из более чем одной существенной части (то есть когда стоимость каждой части значительна по отношению к общей стоимости объекта). В этом случае каждая из этих частей должна амортизироваться отдельно в течение их индивидуального срока полезного использования.
ПРИМЕР 6
1 апреля 20Х1 года компания купила имущество общей стоимостью $100 млн. Отдельные компоненты имущества состояли из следующего:
| $000 | Оценочный срок полезного использования |
|---|---|---|
Земля и здания | 65,000 | Земля: неограниченный |
Оснащение и приспособления | 24,000 | 10 лет |
Лифты | 11,000 | 20 лет |
| 100,000 |
|
Требуется
Рассчитайте сумму годовых амортизационных отчислений по имуществу за год, закончившийся 31 марта 20Х2 года.
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 6).
Принципы МСФО (IAS) 16
МСФО (IAS) 16 допускает выбор из двух возможных вариантов учета основных средств:
Если используется модель учета по переоцененной стоимости, она должна применяться ко всем активам этого класса основных средств (т.е. если вы переоцениваете здание, вы должны переоценивать всю землю и здания в этом классе активов). Переоценки также должны проводиться с достаточной регулярностью, чтобы не допустить существенного отличия балансовой стоимости от той, которая была бы определена с использованием справедливой стоимости по состоянию на дату окончания отчетного периода.
Учет переоценки
Существует ряд бухгалтерских корректировок, которые необходимо провести при переоценке внеоборотных активов. Эти корректировки указаны ниже.
Первоначальная переоценка
На экзамене может оказаться полезным сначала определить, если ли прибыль или убыток от переоценки с помощью простого расчета для сравнения:
| Балансовая стоимость внеоборотного актива на дату переоценки | X |
| Оценка внеоборотного актива по справедливой стоимости | X |
| Разница = прибыль или убыток от переоценки | X |
Прибыли от переоценки
Если в результате переоценки балансовая стоимость актива увеличивается (т.е. получается прибыль от переоценки), то сумму данного увеличения следует признать в составе прочего совокупного дохода и отражать накопительным итогом в составе собственного капитала под заголовком «прирост стоимости от переоценки». Однако сумму такого увеличения следует признать в составе прибыли или убытка в той мере, в которой она восстанавливает сумму уменьшения стоимости от переоценки (т.е. убыток от переоценки) того же актива, ранее признанную в составе прибыли или убытка.
Бухгалтерская проводка:
Дт Внеоборотный актив – стоимость (разница между оценкой и первоначальной стоимостью/оценкой)
Дт Накопленная амортизация (исключить любую накопленную амортизацию)
Кт Прирост стоимости от переоценки (прибыль от переоценки, признанная в прочем совокупном доходе)
ПРИМЕР 7
Компания купила здание 1 апреля 20Х1 года за $100,000. Срок полезного использования актива на эту дату составил 40 лет. 1 апреля 20Х3 года компания переоценила здание до его справедливой стоимости в сумме $120,000.
Требуется
Посчитайте прирост стоимости от переоценки и подготовьте бухгалтерскую проводку для учета переоценки.
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 7).
Убытки от переоценки
Убыток от переоценки должен быть признан в составе прибыли или убытка. Однако сумму такого убытка необходимо признать в составе прочего совокупного дохода в размере кредитового остатка по статье «прирост стоимости от переоценки», существующего в отношении этого актива. Любой дополнительный убыток должен быть признан в составе расходов в отчете о прибыли или убытке.
Бухгалтерская проводка:
Дт Прирост стоимости от переоценки (до максимума первоначального дохода/баланса прироста стоимости от переоценки, если он ниже)
Дт Отчет о прибыли или убытке (любой дополнительный убыток)
Дт Накопленная амортизация (исключить любую накопленную амортизацию)
Кт Стоимость внеоборотного актива (разница между переоценкой и первоначальной стоимостью/оценкой)
ПРИМЕР 8
Балансовая стоимость имущества компании Zen Co на конец года составила $108,000 (стоимость $125,000 и накопленная амортизация $17,000). В эту дату имущество было переоценено, и его справедливая стоимость была оценена в размере $95,000. Баланс прироста стоимости от переоценки, относящийся к прежнему доходу от переоценки этого имущества, составил $10,000.
Требуется
Рассчитайте убыток от переоценки и подготовьте бухгалтерскую проводку для учета переоценки.
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 8).
Амортизация переоцененных активов
Актив должен продолжать амортизироваться после переоценки. Однако теперь, когда актив был переоценен, амортизируемая сумма изменилась. Проще говоря, переоцененная сумма должна амортизироваться в течение оставшегося срока полезного использования актива.
Перенос резерва
Амортизационные отчисления по переоцененному активу будут отличаться от амортизационных отчислений, которые были бы начислены на основе первоначальной стоимости актива. В результате этого МСФО (IAS) 16 разрешает перенос суммы, равной избыточной амортизации, из суммы прироста стоимости от переоценки в нераспределенную прибыль.
Бухгалтерская проводка:
Дт Прирост стоимости от переоценки
Кт Нераспределенная прибыль
Будьте осторожны, на экзамене перенос резерва требуется только в том случае, если экзаменатор указывает, что политика компании заключается в переносе избыточной амортизации переоцененных активов в нераспределенную прибыль. Если это не так, перенос резерва не нужен.
Это движение резервов также должно быть раскрыто в отчете об изменениях в капитале, как и любые прибыли и убытки, которые влияют на прирост стоимости от переоценки.
ПРИМЕР 9
1 апреля 20Х1 года компания переоценила свое имущество до $20 млн ($8 млн из которых относились к земле). Первоначальная стоимость имущества 10 лет назад составила $10 млн ($2 млн из которых относятся к земле). Первоначальный срок полезного использования имущества в размере 40 лет не изменился. Политика компании заключается в переносе избыточной амортизации в состав нераспределенной прибыли.
Требуется
(а) Подготовьте любые необходимые бухгалтерские проводки для учета этого имущества в течение года, закончившегося 31 марта 20Х2 года.
(b) Подготовьте выдержки из следующих отчетов за год, закончившийся 31 марта 20Х2 года:
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 9).
Фокус экзамена
На экзамене вы должны убедиться, что обращаете внимание на дату проведения переоценки. Если переоценка производится в начале года, то она должна учитываться немедленно, а амортизация должна начисляться в соответствии с правилом, приведенным выше.
Однако, если переоценка производится в конце года, то актив сначала будет амортизироваться в течение полных 12 месяцев на основе первоначальной амортизации этого актива. Это позволит узнать балансовую стоимость актива на дату переоценки, после чего переоценку можно будет учесть.
Еще одна ситуация может возникнуть, если экзаменатор сообщит, что переоценка проводится в середине года. Если бы это произошло, то балансовую стоимость необходимо было бы определить на дату переоценки, и, следовательно, актив амортизировался бы на основе первоначальной амортизации за период до переоценки. После переоценки актива оставшаяся часть амортизации за год будет основываться на переоцененной сумме. Это будет самая сложная ситуация, и вы должны убедиться, что ваши расчеты четко структурированы, чтобы показать различные суммы амортизации, начисленные в течение года.
ПРИМЕР 10
1 апреля 20Х1 года компания купила здание за $100,000, и в этот момент его срок полезного использования был равен 40 годам. По состоянию на конец года на 31 марта 20Х6 года компания переоценила здание до его справедливой стоимости в сумме $98,000. Политика компании заключается в переносе избыточной амортизации в состав нераспределенной прибыли.
Требуется
(а) Подготовьте любые необходимые бухгалтерские проводки для учета этого здания в течение года, закончившегося 31 марта 20Х6 года.
(b) Подготовьте выдержки из следующих отчетов за год, закончившийся 31 марта 20Х6 года:
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 10).
ПРИМЕР 11
По состоянию на 1 апреля 20Х1 года компания HD Co отразила свое офисное здание в своей финансовой отчетности по его первоначальной стоимости в размере $2 млн за вычетом накопленной амортизации в размере $400,000 (исходя из первоначального срока полезного использования в 50 лет). Компания HD Co переоценила офисное здание 1 октября 20Х2 года до его справедливой стоимости в размере $2.2 млн. Оставшийся срок полезного использования был пересмотрен во время оценки и считается равным 40 годам на эту дату. Политика компании заключается в переносе избыточной амортизации в состав нераспределенной прибыли.
Требуется
(а) Подготовьте любые необходимые бухгалтерские проводки для учета этого здания в течение года, закончившегося 31 марта 20Х2 года.
(b) Подготовьте выдержки из следующих отчетов за год, закончившийся 31 марта 20Х2 года:
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 11).
Прекращение признания
Признание основного средства должно быть прекращено при его выбытии или когда никаких будущих экономических выгод от использования или выбытия этого объекта уже не ожидается.
При прекращении признания основного средства рассчитывается прибыль или убыток от выбытия. Его можно определить, сравнив следующее:
| Выручка от выбытия | X |
| Балансовая стоимость | (X) |
| Прибыль или убыток от выбытия | X/(X) |
Когда выручка от выбытия превышает балансовую стоимость, получается прибыль от выбытия, и когда выручка от выбытия меньше балансовой стоимости, получается убыток от выбытия.
ПРИМЕР 12
Актив, который первоначально стоил $16,000 и имел накопленную амортизацию в размере $8,000, был продан в течение года за $5,000 наличными.
Требуется
Объясните, каким образом выбытие должно быть учтено в финансовой отчетности.
(Смотри «Ссылки по теме» для решения Примера 12).
Выбытие ранее переоцененных активов
Когда выбывает актив, который ранее был переоценен, рассчитывается прибыль или убыток от выбытия (как указано выше). Любой оставшийся прирост стоимости от переоценки должен быть перенесен в нераспределенную прибыль следующим образом:
Бухгалтерская проводка:
Дт Прирост стоимости от переоценки
Кт Нераспределенная прибыль
Учет основных средств - это важная тема, которая регулярно появляется на экзамене по курсу «Финансовая отчетность». Несмотря на то, что многое из того, что проверяется на экзамене, было включено в курс «Финансовый учет», вы должны убедиться, что знакомы с основами учета основных средств, а также с более сложными аспектами. Затем это станет предполагаемыми знаниями на экзамене по курсу «Стратегическая корпоративная отчетность».
Составлено членом экзаменационной группы по курсу «Финансовая отчетность»