События после отчетной даты

Студенты, изучающие экзаменационные материалы по финансовому учету и аудиту, должны понимать, как последующие события (также известные как «события после отчетной даты») влияют на финансовую отчетность компании. В этой статье рассматриваются аспекты финансовой отчетности, касающиеся событий после отчетной даты, на примере конкретного сценария, а затем обсуждаются требования к аудиту, которые необходимо знать кандидатам, сдающим экзамен по AA.

Рассмотрение финансовой отчетности

Почти при любых обстоятельствах финансовая отчетность не будет финализирована до тех пор, пока не пройдет некоторое время между датой окончания года и датой, на которую финансовая отчетность будет (как ожидается) выпущена. Поэтому необходимо учитывать события, которые происходят между отчетной датой и датой, на которую финансовая отчетность утверждена (ожидается, что будет утверждена) к выпуску.

МСФО (IAS) 10 «События после отчетной даты» устанавливает требования к учету и раскрытию информации об операциях и событиях, которые происходят между отчетной датой и (ожидаемой) датой утверждения финансовой отчетности к выпуску. Среди прочего МСФО (IAS) 10 определяет, когда событие, произошедшее после отчетной даты, приводит к корректировке финансовой отчетности или когда такие события просто требуют раскрытия информации в примечаниях к финансовой отчетности. Такие события называются согласно МСФО (IAS) 10 «корректирующими» или «некорректирующими» событиями.

Студенты, изучавшие учебные материалы экзамена F3 «Финансовый учет», наверняка сталкивались с такой терминологией, и им крайне важно уметь различать корректирующие и некорректирующие события. МСФО (IAS) 10 дает следующие определения таким событиям:

Корректирующее событие
Событие после отчетного периода, которое предоставляет дополнительные доказательства условий, существовавших на конец отчетного периода, включая событие, которое указывает на то, что допущение непрерывности деятельности в отношении всего предприятия или его части не является уместным. (1)

Некорректирующее событие
Событие после отчетного периода, которое свидетельствует об условиях, возникших после отчетного периода. (1)

Пример 1
Вы являетесь бухгалтером-стажером в компании «Gabriella Enterprises Co» и находитесь в процессе подготовки финансовой отчетности за год, закончившийся 30 сентября 2010 года. Ожидается, что финансовая отчетность будет утверждена на Годовом общем собрании акционеров, которое состоится в понедельник, 29 ноября 2010 года. Текущая дата – 22 ноября 2010 года. Вы были ознакомлены со следующими вопросами:

1. 14 октября 2010 года бухгалтером было обнаружено мошенничество в крупном размере. Помощник бухгалтера по учету кредиторской задолженности переводил средства на фиктивный банковский счет поставщика, созданный сотрудником, и происходило в течение последних шести месяцев. Сотрудник был немедленно уволен, против него было начато судебное разбирательство, а его последняя заработная плата была удержана в качестве частичного возмещения ущерба компании.
2. 20 сентября 2010 года клиент инициировал судебное разбирательство против компании в связи с нарушением условий договора. 29 сентября 2010 года юридические консультанты компании сообщили ее директорам, что маловероятно, что компания будет признана виновной, поэтому в финансовой отчетности не был создан резерв, но была раскрыта информация в отношении условного обязательства. 29 октября 2010 года суд формально признал компанию виновной, и теперь она должна будет выплатить ущерб в размере существенной суммы.
3. 19 ноября 2010 года клиент прекратил свои торговые операции из-за финансовых трудностей, имея долг перед компанией в размере $2,500. Поскольку финансовая отчетность должна быть представлена на заседании совета директоров 22 ноября 2010 года, вы решили, что поскольку сумма несущественна, то корректировка не требуется. Аудиторы также подтвердили, что эта сумма является несущественной для проекта финансовой отчетности.

Требуется:
(a) Для каждого из трех событий, описанных выше, обсудить, требуется ли вносить изменения в финансовую отчетность.

Ответ:
При рассмотрении подобных сценариев важно обращать внимание на время наступления событий по отношению к отчетной дате и рассматривать вопрос о том, существовали ли эти события на конец года или нет. Если условия существовали на конец года, то событие станет корректирующим событием. Если событие произошло после конца года, то оно становится некорректирующим событием и может просто потребовать раскрытия в примечаниях к финансовой отчетности.

1. Недобросовестные действия
Очевидно, что мошенничество, совершенное сотрудником бухгалтерии по учету кредиторской задолженности, продолжалось в течение финансового года и после него. Недобросовестные действия, ошибки и другие нарушения, которые происходят до даты окончания года, но обнаруживаются только после окончания года, подлежат корректировке, и поэтому в финансовой отчетности необходимо внести изменения, чтобы отразить последствия недобросовестных действий до конца года.

2. Судебные разбирательства
В конце года компания раскрыла информацию об условном обязательстве. Однако после окончания года (29 октября 2010 года) суд признал компанию ответственной за нарушение условий договора. Судебный иск был подан 20 сентября 2010 года (примерно за 10 дней до конца года). Таким образом, это является свидетельством условия, которое существовало на конец года. МСФО (IAS) 10 требует, чтобы результат судебного разбирательства после отчетной даты был принят во внимание для определения необходимости признания резерва в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» на конец года. В этом случае финансовая отчетность потребует корректировки, поскольку:

• условия существовали на конец года
• критерии признания резерва в соответствии с МСФО (IAS) 37 были выполнены.

3. Потеря клиента
Прекращение торговли с клиентом вскоре после отчетного периода указывает на невозможность возмещения дебиторской задолженности на отчетную дату и поэтому представляет собой корректирующее событие в соответствии с МСФО (IAS) 10 «События после отчетной даты». Активы не должны отражаться в отчете о финансовом положении по стоимости, превышающей их возмещаемую сумму, поэтому необходимо создать соответствующий резерв по дебиторской задолженности.

Ответсвенность аудитора

До сих пор мы рассматривали аспекты финансовой отчетности, связанные с событиями после отчетной даты. Во второй части этой статьи мы рассмотрим ответственность аудитора за то, чтобы все события, происходящие между отчетной датой и (ожидаемой) датой аудиторского заключения, были адекватно приняты во внимание, и было собрано достаточно надлежащих аудиторских доказательств для достижения поставленной цели. Важно, чтобы студенты, изучавшие стандарты бухгалтерского учета, такие как МСФО (IAS) 10, помнили и не забывали о них, когда речь идет о подготовке к таким экзаменам, как AA. Существует очень тесная взаимосвязь между стандартами бухгалтерского учета и стандартами аудита.

МСА 560 «События после отчетной даты» описывает ответственность аудитора в отношении событий после отчетной даты. Для целей МСА 560 события после отчетной даты — это события, произошедшие в период между отчетной датой и датой утверждения финансовой отчетности и подписания аудиторского заключения.

Основная цель МСА 560 заключается в том, чтобы обеспечить проведение аудитором аудиторских процедур, направленных на получение достаточных надлежащих аудиторских доказательств, дающих разумную уверенность в том, что все события до (предполагаемой) даты аудиторского заключения были идентифицированы, надлежащим образом учтены/раскрыты в финансовой отчетности.

МСА 560 также охватывает события, обнаруженные аудитором после даты аудиторского заключения, но до выпуска финансовой отчетности.

Аудиторские процедуры

В Примере 1 выше мы определили, что мошенничество и судебное разбирательство были корректирующими событиями, которые привели к корректировке финансовой отчетности по состоянию на 30 сентября 2010 года. Мы также определили, что и потеря клиента была корректирующим событием, но поскольку сумма соответствующей дебиторской задолженности была признана несущественной, корректировка в финансовую отчетность не вносилась. Расширим требование Примера 1 следующим образом:

Требуется:
(b) Описать аудиторские процедуры, которые необходимо выполнить для получения достаточных надлежащих доказательств того, что события после отчетной даты были надлежащим образом отражены в финансовой отчетности.

Ответ:
Кандидаты, столкнувшиеся со сценариями, подобными приведенному в Примере 1, должны подумать о необходимой информации, которая побудила бы бухгалтера или финансового директора условно вернуться к концу года и ретроспективно внести изменения в финансовую отчетность. Вы можете интерпретировать вопрос как «какая информация мне понадобилась бы в реальной жизни для обоснования начисления резерва или раскрытия информации в финансовой отчетности, прежде чем создавать такой резерв или раскрывать информацию?». Если кандидаты изучали учебные материалы экзамена F3 и имеют представление о МСФО (IAS) 10, то размышления о положениях, содержащихся в МСФО (IAS) 10, должны навести кандидата на мысль о том, какие аудиторские доказательства ему потребуются, чтобы убедиться в том, что требования МСФО (IAS) 10 были выполнены. МСФО (IAS) 10 также предлагает идеи о том, каким образом аудитор мог бы получить эти доказательства для аудиторского файла.

Недобросовестные действия
Факторы риска недобросовестных действий рассматриваются в МСА 240 «Обязанности аудитора в отношении недобросовестных действий при проведении аудита финансовой отчетности». Тот факт, что в компании «Gabriella Enterprises Co» имело место мошенничество, повышает риск существенного искажения вследствие недобросовестных действий.

Аудиторские процедуры, которые необходимо выполнить для обеспечения правильного отражения результата недобросовестных действий в финансовой отчетности, могут включать:

• Пересчет соответствующих сумм.
• Обсуждение с руководством вопроса о том, как произошло такое мошенничество и почему для его обнаружения потребовалось шесть месяцев (средства контроля должны своевременно предотвращать, обнаруживать и исправлять существенные искажения).
• Установление того, как бухгалтер обнаружил недобросовестные действия и какие средства контроля (если таковые имеются) содержат недостатки, позволившие сотруднику совершить мошенничество. Обратите внимание, что недобросовестные действия сотрудников обычно связаны с манипулированием средствами контроля, в то время как недобросовестные действия со стороны руководства часто связаны с действиями, осуществляемыми вопреки существующим средствам контроля.
• Выполнение процедур проверки по существу в отношении записей в книгах учета (особенно в тех, которые относятся к концу года или близки к нему).
• Подтверждение, непосредственно у поставщиков, операций по счетам за проверяемый период.
• Проверка счетов-фактур на покупку, выявление любых «подделанных» счетов-фактур или их копий, и подтверждение их подлинности.
• Проверка кадровых досье на предмет наличия доказательств дисциплинарного разбирательства в отношении сотрудника. Это также подтвердит соблюдение законов и нормативных актов, особенно в отношении трудового законодательства и удержания денежных средств.
• Проверка других средств контроля для выявления прочих недостатков, которые могут указывать на недобросовестные действия со стороны сотрудников или руководства.
• Получение письменных заявлений от руководства в отношении недобросовестных действий.
• Осуществление проверки в отношении наличных денег, выданных после окончания рабочего дня, на предмет наличия доказательств возмещения расходов работником, например, удержание организацией его заработной платы.
• Обсуждение с юридическими консультантами организации возможности возмещения остатка незаконно присвоенных средств.

Судебные разбирательства

• Получение копии судебного приказа или другой корреспонденции, подтверждающей, что компания признана обязанной выплатить компенсацию своему клиенту.
• Осуществление проверки денежных средств с указанным сроком выплаты для подтверждения оплаты клиенту.
• Убедиться, что резерв был признан в финансовой отчетности, а не просто раскрыт в качестве условного обязательства, чтобы обеспечить соответствие требованиям МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».
• Убедиться в том, что резерв является обоснованным по отношению к исходу судебного дела.
• Получение письменного представления от руководства для подтверждения порядка учета резерва.

Потеря клиента

• Обсуждение с руководством причины отказа от корректировки невозвратной дебиторской задолженности.
• Аудиторы уже подтвердили то, что эта сумма является несущественной для финансовой отчетности, поэтому она будет включена в «сводный реестр аудиторских корректировок». При условии, что эта сумма остается несущественной на этапе завершения, как по отдельности, так и в совокупности с другими искажениями, аудитор может выразить немодифицированное мнение.

Финансовая отчетность, измененная после даты аудиторского заключения, но до выпуска финансовой отчетности.

Могут возникнуть обстоятельства, когда аудитору станет известно о фактах, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность, и в таких ситуациях аудитор должен будет рассмотреть вопрос о необходимости внесения изменений в финансовую отчетность. Аудитор должен обсудить с руководством, как оно намерено действовать в случае событий, которые потребуют внесения изменений в финансовую отчетность после подписания аудиторами своего заключения, но до выпуска финансовой отчетности.

Если в финансовую отчетность вносятся изменения, аудитор должен провести необходимые аудиторские процедуры с учетом обстоятельств, приведших к внесению таких изменений. Аудитор также должен будет выпустить новое аудиторское заключение по измененной финансовой отчетности и, следовательно, должен расширить объем процедур по проверки событий, следующих до (ожидаемой) даты нового аудиторского заключения. Пересмотренное аудиторское заключение не должно быть датировано ранее, чем дата измененной финансовой отчетности. В ситуациях, когда руководство отказывается вносить изменения в финансовую отчетность, аудитор должен предпринять все необходимые меры для того, чтобы третьи стороны не полагались на аудиторское заключение. Аудитор также должен рассмотреть вопрос о необходимости отказа от участия в аудите.

Заключение

События после отчетной даты являются ключевой темой экзамена по аудиту, и очень важно, чтобы студенты имели представление о видах аудиторских доказательств, которые аудитор должен получить для подтверждения того, что требования к учету и раскрытию информации (особенно в МСФО (IAS) 10) были правильно применены в финансовой отчетности.

Кандидаты, которые просто пишут «получить письменное представление руководства», не могут рассчитывать на получение полных баллов за вопрос о событиях после отчетной даты, поскольку письменные представления сами по себе не заменяют альтернативные аудиторские доказательства. Если кандидаты обладают хорошими знаниями МСФО (IAS) 10 благодаря изучению учебных материалов к экзамену F3, то им не следует бояться рассуждать о требованиях бухгалтерского учета, которые могут помочь им с идеями о том, как могут быть получены достаточные надлежащие аудиторские доказательства для достижения целей аудита. Однако придерживаться требований вопроса крайне важно. Если вас спрашивают о типах процедур, которые вы должны выполнить при определении того, правильно ли был применен метод бухгалтерского учета, то именно это вы и должны сделать.

Кандидатам следует позаботиться о том, чтобы не углубляться в не относящиеся к делу области, написав все, что они знают об МСФО (IAS) 10, а вместо этого просто ответить на вопрос, заданный экзаменатором.

Написано членом экзаменационной группы АА

Ссылка

(1) МСФО (IAS) 10 «События после отчетной даты», параграф 3.